税効果会計の仕訳・開示ポイントを解説！上場審査の実務ガイド

上場企業あるいは上場準備企業の経理・財務部門の皆さまにとって、「税効果会計」は非常に重要かつ難易度の高いテーマではないでしょうか。

通常の決算や法人税申告は経験していても、

• 繰延税金資産（Deferred Tax Assets、以下「DTA」といいます）
• 繰延税金負債（Deferred Tax Liabilities、以下「DTL」といいます）の算定や回収可能性評価
• 有価証券報告書（以下「有報」といいます）での開示や注記対応

となると、急激に複雑化し、実務上の課題となることが多い状況です。

ここではまず、税効果会計にまつわる代表的な3つの論点を挙げつつ、本記事でどのようにそれを解決できるかを整理していきます。

税効果会計には、大きく以下のような課題があると考えられます。

1. 会計上と税務上の差異の整理における実務負担
   • 月次・年次決算で使用する会計基準と、法人税申告で用いられる税務基準とではルールが異なります。両者の差異を一つひとつ洗い出す作業には相当の工数を要します。
2. 回収可能性評価の検証プロセスと監査対応
   • 繰延税金資産を計上するには、その回収可能性（将来的にその税額控除を使える見込み）があるかを検証する必要があります。監査法人による確認事項も多岐にわたり、根拠資料の作成には相当な実務負担が生じます。
3. 国際会計基準との整合性確保
   • 国際会計基準（IFRS）の適用企業や海外子会社を含むグローバル連結において、日本基準との差異が実務上の課題となることがあります。表示方法や認識時点の相違点について、適切な整理が求められます。

この記事では、以下の内容を中心に、税効果会計の基本から実務対応、そして開示のポイントを解説します。

• 税効果会計の基本的な仕組みと実務計算プロセスの体系的理解
• 繰延税金資産の回収可能性評価における監査上の着眼点の把握と効率的な根拠資料の作成
• 有報等における開示・注記要件の整理と開示上のリスク管理

経理・財務部門長や連結決算担当の方に必要な実務的な留意点と、効果的な監査対応のポイントをご説明いたします。本記事の内容が、皆様の税効果会計実務の一助となれば幸いです。

税効果会計とは？その基本的な考え方

税効果会計は、端的に表現すると「会計上の利益と税務上の課税所得の差異を調整するための会計手法」です。

企業が決算書を作成するとき、収益や費用の計上ルールは会計基準に則りますが、税務申告の際には法人税法をはじめとする税法上のルールを適用します。

ここで発生する差異を整理し、将来的な税金の増減を見越して財務諸表に反映させるのが、税効果会計の目的です。

会計と税務の差異をどのように捉えるか

まず前提として、会計上と税務上の差異には主に2種類あります。

1. 一時差異（Temporary Difference）
   • 将来的に解消される差異
   • 例：減価償却費の計上方法（会計上は定額法、税務上は定率法を選択している場合など）
2. 永久差異（Permanent Difference）
   • 将来にわたって解消されない差異
   • 例：罰金・寄付金など税務上損金（費用）と認められない支出や、受取配当金の一定額が非課税扱いとなる場合など

差異が生じる根本的な理由

減価償却費をはじめとした資産の償却方法や評価基準が、会計と税務で異なることに起因します。

これは法的根拠に基づくもので、会計基準と税法が異なる考え方を採用していることから、差異が必然的に発生します。

一時差異・永久差異の定義と具体例

一時差異とは、将来的には会計と税務で同じ金額に収斂〔しゅうれん〕していく差異。

例えば、減価償却のタイミングの相違により、当期の費用計上額が異なっても、最終的には帳簿上の償却累計額と税務上の償却限度額が同一となるケースです。

永久差異とは、将来的にも解消されない差異。

例えば、税務上は費用として認められない項目（罰金や一部の交際費など）は、会計上は純粋な費用ですが、税務上は損金不算入（費用としてカウントしない）とされます。

繰延税金資産・繰延税金負債が生じる理由

一時差異は、将来にわたり税金の増減をもたらす可能性があるため、財務諸表上であらかじめ負債または資産として計上する必要があります。

この「将来の税負担増減を見積もって計上する科目」が、繰延税金資産（DTA）と繰延税金負債（DTL）です。

• 繰延税金資産：将来的に納付する税金が減少する（または税金の還付を受けられる）見込みがある場合
• 繰延税金負債：将来的に納付する税金が増加する（または税額控除を受けられない）見込みがある場合

このように、税効果会計においては一時差異に起因する将来の税金負担の増減を適切に財務諸表に反映させることで、より実態に即した経営成績と財政状態を表示することが可能となります。

次章では、これらの基本的な考え方を踏まえ、実務における具体的な処理手順と計算方法について解説していきます。

税効果会計の会計処理と実務フローの全体像

中小企業であっても上場基準を意識して正確な会計処理を行うことは企業価値の向上に直結するため、以下の内容を実務の指針としてご活用ください。

基本的な処理フロー

税効果会計の実務における基本的な処理手順は以下のとおりです。

繰延税金資産・負債の算定手順とチェック項目

繰延税金資産・負債を算定する際の主要なチェックポイントは以下のとおりです。

• 減価償却費の差異：会計と税務での償却方法・耐用年数などの相違点
• 貸倒引当金や賞与引当金などの引当金差異：税務上の損金算入制限への対応
• 役員給与・賞与の取り扱い：税務上の損金不算入事例の把握
• 評価損益の認識時期：固定資産の減損処理や棚卸資産の評価減に関する会計・税務の取扱いの差異

一時差異の将来における解消時期を見極めるため、資産や負債の償却スケジュール、引当金の使用見込みなどを体系的に整理します。これらを基に、適用法人税率を乗じて繰延税金額を算定します。

回収可能性の評価方法 – 5つの区分とスケジューリング

日本基準（企業会計基準）では、繰延税金資産の計上にあたり、将来的な税金の軽減効果または税額控除の利用可能性を評価します。これを「回収可能性評価」と呼びます。

5つの区分（区分1〜5）による評価

企業の収益力や税務上の損失繰越残高の状況などに応じて、区分1〜5のいずれに該当するかを判定し、繰延税金資産の計上限度額を決定します。

例えば、安定的な利益計上を継続している企業は区分1に該当し、繰延税金資産の計上範囲が広く認められます。

一方、継続的な赤字決算で将来の業績回復の見通しが不明確な場合は、回収可能性が低いと判断され、繰延税金資産を実質的に制限（評価性引当額の計上）する必要が生じます。

スケジューリングと将来事業計画の連携

将来の課税所得を見積もるにあたり、事業計画および収益予測との整合性が重要となります。

特に、税務上の繰越欠損金の利用可能期間と利用限度額の試算は、監査上の重要な検証ポイントとなります。

このように、税効果会計の実務処理においては、会計・税務の差異の把握から、将来の課税所得予測、そして回収可能性の判断に至るまで、体系的かつ慎重な検討プロセスが求められます。

特に上場企業や上場準備企業においては、これらの判断根拠を明確に文書化し、監査対応の観点からも適切な業務フローを構築することが重要です。

税効果会計の税務処理上の留意点

税効果会計は会計上の概念と思われがちですが、実際には税務申告書の「別表調整」によって、会計と税務の差異を示し、繰延税金資産に関わる税務上の扱いを反映する必要があります。

ここでは、税務面での主な留意点を見ていきましょう。

別表調整と税効果会計の関係性

法人税申告では、「別表四（損益の加減算）」や「別表五（一）・（二）」などで会計と税務の差異を調整します。

税効果会計を導入している場合でも、以下のようなポイントに注意が必要です。

会計・税務差異の主な調整パターン

• 会計上計上した費用が税務上損金不算入となる場合 → 別表四で加算して課税所得を増やす
• 会計上収益を計上していても税務上不参入（課税されない）となる場合 → 別表四で減算して課税所得を減らす

これらの調整結果を踏まえて、将来の税負担増減が生じる一時差異があれば、繰延税金資産や繰延税金負債に反映されます。

したがって、別表四・別表五を作成する担当者と、財務会計を担当する方が連携し、同じデータや根拠を用いて整合性を保つことが非常に重要です。

繰越欠損金の取扱いと回収可能性評価

赤字企業（欠損金がある企業）の場合、繰越欠損金が大きいと理論上は将来の課税所得を減らす要素になります。

しかし、その赤字が本当に将来の黒字から差し引くことができるのか（黒字転換の見込みがあるのか）が問題となります。ここが回収可能性評価の判断を難しくしている要因の一つです。

繰越欠損金のスケジューリング上の検討事項

• 法人税法上、繰越欠損金を何年分まで控除できるか（繰越期間）
• その期間内に十分な黒字が見込めるか
• 不明確な要素が多い場合、監査法人は評価性引当を強く要求してきます

税制改正での繰越欠損金控除上限の変化と対応策

近年の税制改正で、繰越欠損金を控除できる上限割合が引き下げられるケースが出てきました。

欠損金の大きい企業にとっては、控除できる金額やタイミングに制限がかかるため、繰延税金資産の回収可能性に影響を与えます。

このような税制改正の影響を踏まえ、企業は繰延税金資産の回収可能性評価において、以下の点に特に留意する必要があります。

• 最新の税制に基づく控除限度額の把握
• 事業計画との整合性確認
• 回収可能性判断の根拠の文書化
• 定期的な見直しと適時の修正

これらの要素を総合的に検討し、毎期の決算において繰越欠損金の活用見込額を適切に見直すことが、税効果会計の適正な運用において重要となります。

有価証券報告書等における開示・注記方法

税効果会計は、単に会計処理するだけでなく、開示・注記を通じて投資家や利害関係者に情報提供することも重要な役割を担っています。

特に上場企業の場合、有報や会社法計算書類などで詳細な注記が求められます。

BS注記・税効果の内訳開示のポイント

貸借対照表（Balance Sheet：BS）には、繰延税金資産や繰延税金負債の残高が計上されます。注記の際には、主に以下の内容が開示されることが一般的です。

開示項目と具体例

• 繰延税金資産と繰延税金負債の内訳
  • 減価償却差異、引当金差異、繰越欠損金など
• 評価性引当額とその理由
  • 「将来の課税所得が不足すると見込まれるため、繰延税金資産の一部を引き当て」など

この内訳を丁寧に示すことで、企業がどのような理由で将来の税負担を増減させる見込みなのかを、ステークホルダーが理解できるようになります。

PL注記・税率差異分析（実効税率のreconciliation）

損益計算書（Profit & Loss Statement：PL）においても、法人税等の金額とともに、注記で実際の有効税率が法定実効税率とどのように差異が生じているのかを示す必要があります。

これを「税率差異分析（reconciliation：レコンサイル）」と呼びます。

税率差異の主な要因

• 非課税収益（受取配当など。Permanent Differenceによる）
• 損金不算入項目
• 繰延税金資産の計上または取り崩し
• 税額控除の適用（研究開発税制など）

監査法人が着目する不備事例

主な指摘事項

• 回収可能性の企業区分誤り
  • 回収可能性の企業区分については、どの分類にするかはよく議論になる論点です。決算作業前に監査法人と入念なすり合わせを行っておきたいところです。
• 一時差異のスケジューリングの誤り
  • 貸倒引当金や退職給付引当金など、一時差異が解消されるまでの期間が長期にわたる場合に、一時差異が解消する期のスケジューリングを誤るケース
• 繰越欠損金の回収予定が過大
  • 実際には黒字転換が難しいにもかかわらず、大幅な黒字予測を提示している場合
• 税率差異の要因の説明不足
  • 「その他の要因」としてまとめすぎてしまい、重要な内訳が不明瞭になるケース

開示不備があると、投資家や監査法人から不透明な企業として見られるリスクが高まります。企業価値や信用度に直結するため、注意が必要です。

国際会計基準（IFRS）・海外子会社との関連

グローバル展開を目指す上場企業や上場準備企業にとっては、IFRS（国際財務報告基準）や海外子会社の会計処理との整合性も大きな課題になります。税効果会計においても、日本基準とは異なる取り扱いが存在します。

IAS第12号「法人所得税」と日本基準の主な違い

IFRSにおける税効果会計は、IAS第12号「所得税」（International Accounting Standard 12）という基準に従います。

主要な相違点

• 繰延税金資産の回収可能性の取扱い
  • 日本基準では繰延税金資産の回収可能性にあたっては、形式的に解釈分を５つに区分します。
  • IFRSでは日本基準のような形式的な会社分類はなく、より実態に着目した回収可能性の判断を行います。
• 未実現利益の消去に係る税効果の取扱い
  • 日本基準では未実現利益の消去に係る税効果は、売却した会社における適用税率に基づいて算定します。
  • IFRSでは、購入した会社における適用税率に基づいて算定します。

海外子会社の利益配当や現地税制の税効果における扱い

海外子会社を持つ企業では、子会社が稼いだ利益を本国の親会社へ配当する際の課税関係や、現地独特の税制の影響を考慮する必要があります。

主な検討事項

• 配当金への課税：子会社から将来配当として回収できる留保利益に対しては税効果を計上するが、受取時に現地で課税される源泉税負担は加味する必要があります。
• 現地税制の影響：中国の加速減価償却やアメリカのR&D税制など、現地固有の税制も税効果会計に影響を及ぼします。現地税制の理解も必要になります。

これらも将来の税負担増減につながるため、繰延税金負債や資産の算定に考慮しなければなりません。

IFRS移行時に多い計上ミスと対策

主な計上ミス

• 繰延税金資産の回収可能額の見積誤り
  • 回収可能額の会社分類について、日本基準と同様の取り扱いをしてしまい、回収可能額の見積りを誤る
• 内部利益の未実現利益消去の税効果の税率誤り
  • グループ内取引の未実現利益に係る税効果について、誤って日本基準と同様に売り手の税率を適用してしまう

これらの課題に対する効果的な対策として、IFRSでの税効果会計ルールを体系的に学ぶとともに、海外子会社を含めたタックスプランニングとシステム面の整備を行うことが重要です。適切な開示と国際基準への対応は、企業の信頼性向上と持続的な成長に不可欠な要素となります。

実務担当者が押さえるべき監査対応のコツ

監査法人は、税効果会計の計算だけでなく、「その計算が本当に妥当で、将来事業計画と整合性が取れているか」という点も厳しくチェックします。以下では、実務担当者が押さえておくべき監査対応の重要ポイントを解説します。

回収可能性評価の根拠資料

繰延税金資産を計上するにあたって、最も重要視されるのが将来の課税所得の見込み（将来事業計画）です。

事業計画の妥当性確認項目

• 事業計画の現実性
  • 過去の実績との整合性
  • 市場環境との整合性
  • 部門別計画との整合性
• 数値根拠の確度
  • 具体的な販売計画の裏付け
  • コスト構造の詳細分析
  • マーケット動向の客観的データ
• 組織再編・M&A計画の実効性
  • 繰越欠損金活用スキームの具体性
  • 実行可能性の検証資料
  • 税務上のリスク分析

これらの要素を具体的に示し、繰延税金資産の回収可能性を合理的に説明できる資料を整備することが重要です。

一時差異の増減に関する重点確認事項

在庫の評価損や固定資産の減損処理により、会計上の費用は一時的に増加し、税務上の損金算入可否によって大きな差異が生じる可能性があります。

主要な検討項目

• 在庫評価減
  • 棚卸資産の時価下落状況の確認
  • 税務上の評価損計上要件の充足確認
  • 会計・税務の処理タイミングの整合性確認
• 固定資産の減損
  • 減損損失の税務上の取扱い確認
  • 売却・廃棄計画との連携
  • 将来の税務処理スケジュールの策定

決算時には必ず、これらの評価状況と税務上の取扱いを整合させることが求められます。

外部専門家の効果的な活用

税効果会計は会計と税務の知識が複雑に絡み合う領域です。特に上場企業や上場準備企業では、監査法人対応に加え、海外子会社との連結や税務リスクが大きい場合もあります。

外部専門家活用のメリット

1. 最新動向への対応
   • 税制改正情報の適時な反映
   • 会計基準の改訂への迅速な対応
   • 実務指針の解釈サポート
2. 業務効率の向上
   • 繰延税金の算定フローの最適化
   • 計算シートの定型化・自動化
   • チェックリストの整備
3. 監査対応の円滑化
   • 監査法人とのコミュニケーション支援
   • 根拠資料の作成サポート
   • 質問事項への適切な回答準備
4. グローバル対応
   • 海外基準への対応支援
   • IFRS移行に関するアドバイス
   • クロスボーダー取引の税効果検討

コストとの兼ね合いはありますが、内部リソースではカバーしきれない専門領域を効率的に補完する手段として検討する価値はあるのではないでしょうか。

実務対応における重要ポイント

以上の内容を踏まえ、実務担当者は以下の点に特に留意して監査対応を進めることが推奨されます。

• 事業計画と税効果会計の整合性確保
• 一時差異の網羅的な把握と文書化
• 外部専門家の適切な活用による業務品質の向上
• 監査法人との建設的な対話の維持

これらの要素を適切にマネジメントすることで、より効果的な監査対応が可能となります。

まとめ・専門家への相談ガイド

ここまで、税効果会計の基本から実務フロー、開示・注記、さらに国際会計基準（IFRS）や海外子会社との関連、そして監査対応のコツに至るまで幅広く解説してまいりました。

最後に、企業が税効果会計を適切に実行することの意義と、専門家への相談が有効となる場面について、実務的な観点から整理したいと思います。

正確な税効果会計の実施により、当期の会計利益だけでなく将来の税負担を適切に反映した上で、企業の財務状態をより実態に即して表現することが可能となります。

これは単なる会計処理の問題ではなく、投資家や金融機関に対して企業の実態を誠実に示すことにつながり、ひいては信用力の向上や企業価値の適正評価に直結する重要な取り組みといえるでしょう。

税効果会計の本質は、「将来のビジネス見込み」と「税務上のルール」をいかに正確に整合させるかにあります。

この点は、単に監査法人からの要請に応えるだけでなく、経営戦略としての事業拡大計画や、税負担の最適化といった経営判断とも密接に関連しています。

お気軽にお問い合わせください

マロニエ会計事務所では、上場企業・上場準備企業の税効果会計に関する実務支援と、監査対応のサポートを幅広くお受けしております。たとえば、以下のようなサポートが可能です。

• 税効果会計導入時の実務フロー構築支援
• 一時差異の洗い出しと計算プロセスの整備
• 回収可能性評価における将来計画の合理性検証
• 監査法人対応に必要な根拠資料の作成支援
• 子会社を含むグループ全体の税効果計算体制の構築
• IFRS移行を見据えた税効果会計の実務対応

こうした幅広い支援メニューを取りそろえ、貴社の現状やご要望に合わせた柔軟な対応をいたします。

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